SOCIEDADES IMBRICADAS /  RENTA GRAVABLE /  PRUEBA CONTABLE /  ELUSION TRIBUTARIA  /  ADMIMSTRACION TRIBUTARIA  -  Funciones

La administración cuestionó la veracidad de la contabilidad de la empresa, razón por la cual no le dio el valor probatorio que ella tiene para respaldar partidas fiscales que se denuncian en las declaraciones tributarios.  Es función de la administración tributarla, vigilar por la recta aplicación de las normas reguladores de los  opuestos administrados por ella y en uso de tal deber le corresponde estar atenta a que los sujetos pasivos de la obligación, no la infrinjan directamente ni a través de operaciones que aunque virtual o aparentemente legales tengan como objeto menguar los intereses del fisco que la doctrina conoce como elusión tributaria. (Ejercicio fiscal de 1980).

Consejo de Estado. -  Sala de lo Contencioso Administrativo.  -  Sección Cuarta. -  Bogotá, D.E., marzo dos (2) de mil novecientos noventa (1990).

Consejero ponente: Dr. Jaime Abella Zárate.

Referencia: Expediente NO, 1957.  Actor: NEGOCIOS SEYMA LIMITADA Y CIA.  S.C.A. C / LA NACION.  Impuestos  - FALLO -

Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la sociedad "NEGOCIOS SEYMA LTDA Y CIA  S. C. S  -  ", contra la sentencia que dictó el 29 de septiembre de 1987 el Tribunal Administrativo de Antioquia, en el juicio promovido para que se modificara la liquidación del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable de 1980.

ANTECEDENTES:

Mediante liquidación de revisión No. 1877 de agosto 8 de 1983, la Administración Tributaria determinó el impuesto de renta a cargo de la contribuyente por el año gravable de 1980.  Desconoció ella, los efectos de la compra y venta de cuotas de interés social que la contribuyente efectuó durante el año, con base en los resultados obtenidos en la inspección que se practicó a sus libros de contabilidad, por la Oficina de Auditoría Externa.

Con fundamento en la misma diligencia administrativa, también rechazó el pasivo que solicitó por la suma de $30.000.000 e impuso sanciones por libros de contabilidad e inexactitud.

La liquidación oficial fue recurrida y la oficina de impuestos por medio de la Resolución No. 0561 de fecha 16 de septiembre de 1985, confirmó en todas y cada una de sus partes la decisión  impugnada.

Incoada la acción contenciosa administrativa, la actora por medio de apoderado solicita se declaren nulos por irreal motivación y violación directa de claras normas legales, todos los actos proferidos por la Administración Tributaria en la fijación de la carta impositiva por el año en cuestión y en consecuencia se declare en firme la liquidación privada presentada por esta vigencia.

A tal efecto cita como violadas las siguientes disposiciones:

Artículos 16, 32, 55 y 63 de la C. N., art. 2 y 3 del Decreto 01 de 1984; art. 12, 252, 258, 264 C.P.C., art. 1742, 1766 y 1934 del C.C. y art. 31 de la Ley 52 de 1977.

Analizados los alegatos presentados por la contribuyente, el Tribunal Administrativo de Antioquia, estimó que no era procedente declarar la nulidad de la Resolución que agotó la vía gubernativa, por encontrarla ajustada a derecho y adherió a los argumentos en que se sustentó la actuación fiscal.

DE LA APELACION:

En memorial de apelación presentado por la sociedad contribuyente, el actor insiste en que la actuación de los funcionarios al desconocer el valor de las escrituras públicas con las cuales respaldó las operaciones de compra y venta de los derechos sociales, a mas de violar normas constitucionales que cita, invade funciones adscritas al poder judicial.

Considera igualmente el demandante que, los funcionarios de impuestos violaron el procedimiento "para desconocer el precio de venta" pues si estimaban que ésta era irrisorio, han debido enviar los antecedentes administrativos de impuestos de Medellín, funcionario competente para obrar en el caso, de conformidad con la Resolución 318 de 1981 de la Dirección de Impuestos Nacionales y art. 19 del Decreto 2053 y 76 del Decreto 2247 ambos de 1974.

Finaliza su pedimento, solicitando confinación de la liquidación privada presentada por el período 1980 y se levanten por improcedentes las sanciones que por libros de contabilidad e inexactitud le fueron impuestas a su poderdante.

DE LA PARTE OPOSITORA:

El delegado del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, además de oponerse a las pretensiones del apelante, ruega se nieguen las súplicas de la demanda y en su defecto se confunde la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, por las siguientes razones:

1. Está dentro de las funciones de la Administración Tributaria, vigilar las transacciones comerciales y sus posibles alcances fiscales que realicen los sujetos pasivos de la obligación tributario, las cuales a más de estar sujetas al Código de Comercio deben regirse por el estatuto impositivo.  En ejercicio de tal deber los funcionarios de impuestos practicaron la inspección contable de la que se derivó el desconocimiento de los efectos fiscales de los instrumentos públicos puestos a su consideración.

2. Dentro de los antecedentes administrativos, dice”...... no aparece la prueba fundamental del objeto social desarrollado por la sociedad, para deducir de ésta su calidad de inversionista, comisionista que le de la calidad de efectuar transacciones de compra y venta, y como elementos de juicio obran tan solo las escrituras públicas en las que se configuró la transacción de las cuotas de interés.

EL MINISTERIO PUBLICO:

La señora Fiscal Sexta, Doctora Dolly Pedraza de Arenas, es partidaria de confirmar la sentencia por compartir plenamente los razonamientos del a - quo que complementa con nuevas observaciones de fondo sobre los hechos en controversia, a saber:

"La diferencia entre el valor adquisición y el de venta de los derechos, en esencia lo que origina es una pérdida que no es deducible de la renta, como quiera que las pérdidas deducibles de ella son las operaciones que provienen del exceso de los gastos de un negocio en relación con los ingresos brutos (art. 84 y 85 del Decreto 187 de 1975) y las de capital, que corresponden a los bienes de capital usados en el negocio o actividad productora de renta y ocurridas por fuerza mayor (art. 83 Decreto 187 de 1975) y la que nos ocupa no es operacional ni de capital.  No configura pérdida de capital pues no se trata de robo, incendio, o destrucción de los derechos o de cualquier otro hecho constitutivo de fuerza mayor y tampoco es operacional porque la pérdida no se produjo dentro del giro ordinario de los negocios de la actora; pese a que dentro de su objeto social estaba la compra y ventas de partes de interés social, lo cierto es que la actividad económica productora de renta, según lo informó la sociedad en su declaración por la vigencia discutida, fue la de 'sub - contratos', hecho que se puede corroborar al analizar el anexo trece del renuncio rentístico, que muestra que el 98 % de los ingresos provienen de las obras de ingeniería, con los cuales la pérdida no tiene relación de causalidad ni necesidad alguna.  Los ingresos por venta de derechos ascendieron solamente a la suma de $450.000  - que comparada con su costo de $30.000.000 arrojó la pérdida de 29.550.000, lo que indica que no se trata de una operación corriente de compra de derechos con ánimo especulativo, sino de una operación defraudatoria que no puede ser normal dentro del giro de los negocios de una sociedad".

El rechazo del pasivo igualmente lo considera inobjetable, puesto que no obstante estar contabilizado no existe documento externo que respalde su registro, porque las escrituras que se presentaron entonces como soporte dan cuenta de que los aportes a la fecha de su otorgamiento habían sido totalmente pagados.  Posteriormente la sociedad ha afirmado que se trata de una negociación diferente pero ninguna prueba ha presentado de ello.

CONSIDERACIONES DE LA SALA:

Conforme a los antecedentes expuestos, la Sala considera que los puntos sobre los cuales debe pronunciarse en el caso sometido a su análisis, son los siguientes:

1. La petición de la demandante, para que se reconozca eficacia probatoria y efectos jurídicos y económicos a las transacciones comerciales realizadas según consta en escrituras públicas que al desconocerlas la Administración obró ilegalmente.

2. Se reconozca el pasivo desestimado y se levanten las sanciones por libros de contabilidad e inexactitud que le fueron impuestos por el período en litigio.

1. PERDIDA EN CESION DE CUOTAS SOCIALES.

En relación con el primer punto materia del debate, la Sala está de acuerdo con su colaboración Fiscal: La Administración de Impuestos no negó la validez de la celebración de los negocios en cuestión, solamente desconoció los efectos tributarios al determinar la renta gravable de la sociedad, por encontrar suficiente mérito para calificarlos defraudatorios del fisco.

El acta de inspección practicada a los libros de la empresa, detectó anomalías que pusieron de manifiesto una serie de irregularidades en los soportes y registros de las transacciones, tales como incongruencias entre las informaciones suministradas en las escrituras y los asientos contables en cuanto a la forma de pago, el registro simultáneo de las operaciones de compra venta y la ostensible diferencia entre el precio de compra y venta de tales derechos, habida consideración del lapso transcurrido entre una y otra operación.  Es decir, la Administración cuestionó la veracidad de la contabilidad de la empresa, razón por la cual no le dio el valor probatorio que ella tiene para respaldar partidas fiscales que se denuncian en las declaraciones tributarios.

Aunque en la sentencia apelada se hizo un pormenorizado análisis de las circunstancias que motivaron su juicio, la Sala no puede dejar de resaltar la notoria irregularidad del proceder de la empresa que se deduce del siguiente resumen de los negocios por cuyo efecto tributario insiste su apoderado:

Según las escrituras públicas que se indican entre paréntesis, todas otorgadas en la Notaría Seguridad de Medellín, se realizaron las siguientes operaciones en las fechas que se indican:

1. El 28 de noviembre de 1980 (EP.  No. 2570).

 -  La sociedad demandante (Negocios SEYMA Ltda y Cía Ltda S.C.A.) dice suscribir y pagar 2O.OOO cuotas correspondientes en la sociedad "Inversiones Velez Posada y Cía en C." por valor de $10.000.000.

 -  El 4 de diciembre (E.  P. 2640) estas mismas cuotas las transfiere a "Blanca Posada de Velez y Cía S. en C". por $150.000 que declara tener recibidos a entera satisfacción.

2. El 17 de diciembre / 80 (E.  P. 2707) suscribe y paga 20.000 cuotas comanditarias en "Darío Salazar y Cía S. en C." por $10.000.000.

 -  El 18 de diciembre -  (E.P. 2712) es decir, al día siguiente, cede estas mismas cuotas a "Beatríz Pineda de Salazar S. en C." por $150.000 que igualmente declara recibidos a satisfacción.

3. El mismo día 17 de diciembre (E.P. 2708) dice suscribir y pagar $10.000.000 por 20.000 cuotas comanditarias en Alvaro Villegas y Cía S. en C. y también al día siguiente 18 de diciembre (E.P. 271 l) las transfiere por $150.000 a "Villegas Mesa y Cía S. en C.", al igual que en las anteriores, recibidos a entera satisfacción.

La contabilización de todas estas operaciones se hizo el día 30 de diciembre, esto es, al cierre del ejercicio, mediante el único comprobante No. 1812 (Libro Caja Diario folio 105); la operación de "compra" (sic) de cuotas afectó las cuentas de "Inventarios" y "cuentas por pagar" y la de cesión, afectó ventas contra "cuentas por cobrar".

Es decir, que no obstante afirmarse en las escrituras públicas que al suscribir las cuotas se pagaron en su totalidad, en la contabilidad se registraron deudas por el mismo valor de suscripción ($10 millones) con cada una de las sociedades y al realizar el traspaso, no obstante de afirmar recibo a satisfacción por el valor de venta, éste también se quedó debiendo.

No es cierta pues la afirmación de que existía debida correspondencia entre las escrituras como comprobantes externos y el asiento contable: su análisis demuestra que alguno de los dos falseó la realidad: en las escrituras al decir que las cuotas se pagaron o en la contabilidad al decir que quedó debiéndose el aporte.

Con razón el Tribunal se apoyó en el art. 264 del C. de Procedimiento Civil para apreciar "conforme a las reglas de la sana crítica" las declaraciones contenidas en las escrituras puesto que la Administración es un tercero y no la obligan tales manifestaciones.

Por otra parte, tales operaciones fueron las que trasladaron a la declaración de renta como "pérdida en Venta de cuotas comanditarias" así:

Valor de venta de derechos                   $450.000

Valor de costo de derechos.                  $30.000.000

Pérdida solicitada                                  $29.550.000

La pretensión para que se califiquen éstas como "pérdidas operacionales" (compensables con utilidades de otras actividades) por el hecho de contemplar dentro del "objeto social" de los estatutos la compra venta de derechos sociales, acciones, etc., resultados en este caso inadmisible, porque no basta tal circunstancia formal y aparente para considerarla como actividad regular y ordinaria, sino que estas características deben surgir de la realidad de los negocios (en este caso más del 98% de los ingresos provenían de actividades relacionadas con la Ingeniería); además, según los investigadores de la Administración pudo constatarse que mediante sistemas similares produjo "pérdidas" del mismo estilo en otros ejercicios fiscales, así:

Año de 1977                                                    $       1.800.000

Año de 1978                                                           16.650.000

Año de 1979                                                           29.400.000

Año de 1980                                                         118.800.000

Con estos antecedentes lo que demuestra la sociedad es el ánimo defraudatorio que le atribuyó la Administración y que su apoderado en forma paladina confiesa diciendo que tan solo, "la sociedad usó legalmente el método de capitales (sic) a otras sociedades afines con el menor costo posible de impuestos".  Fácil es advertir que con tal método no se logra capitalizar ninguna sociedad, porque se trata de aportes ficticios (al debe), pero en cambio sí se logra disminuir los impuestos.

Y además, es que el precio de venta asignado en las escrituras a los derechos sociales, resultó violatorio de claras disposiciones fiscales que establecen que aquél debe corresponder al valor comercial promedio para bienes de la misma especie, en la fecha de enajenación y quebrantó otras normas comerciales y civiles que de una u otra manera limitan la autonomía de la voluntad que las partes contratantes tienen para acordar el precio objeto de negociación.

Evidentemente los artículos 18 y 19 del Decreto 2053 y el artículo 76 del Decreto 2247 ambos de 1974, determinan como regla general que el precio de enajenación de activos a cualquier título, es el valor comercial realizado en dinero o en especie.

Entiende la ley por valor comercial el señalado por las partes, siempre que no difiera notoriamente del precio comercial promedio para bienes de la misma especie, en la fecha de su enajenación.

El valor asignado por las partes difiere notoriamente del promedio vigente, cuando se aparte en más de un 25 % de los precios establecidos en el comercio para bienes de la misma especie y calidad en la fecha de enajenación teniendo en cuenta la naturaleza, condiciones y estado de los activos.

Por su parte el artículo 920 del Código de Comercio, determina que el precio irrisorio se tendrá por no pactado y el Código Civil faculta al vendedor para rescindir el contrato de compraventa cuando sufre lesión enorme, esto es, cuando el precio que recibe es inferior a la mitad del justo precio de la cosa que vende.

Es función intrínseca de la Administración Tributaria, vigilar por la recta aplicación de las normas reguladores de los impuestos administrados por ella y en uso de tal deber le corresponde estar atenta a que los sujetos pasivos de la obligación, no la infrinjan directamente ni a través de operaciones que aunque virtual o aparentemente legales tengan como objeto menguar los intereses del fisco que la doctrina conoce como elusión tributario.

La interpretación de la ley tributario no puede atenerse a la verdad formal, debe buscar siempre la verdad real en la determinación de la carga impositiva que corresponde pagar a sus administrados, pues de no ser así su acción resultaría nugatoria.  El artículo 31 de la Ley 52 de 1977 que cita el apoderado como violado por la actuación administrativa, ciertamente enseña a los funcionarios de impuestos, el principio de actuar con un "relevante espíritu de justicia" y tiene como fundamento la premisa de que "el Estado no aspira a que al contribuyente se le exija más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas de la Nación".  Pero este mismo principio implica en forma correlativa la obligación del ciudadano de contribuir con lo que ordena la ley sin que puedan resultar válidos los juegos que esta misma permite, pero no para cumplirla sino para defraudarla.

Por todo ello, la Sala concluye que la Administración en ejercicio de su deber y del análisis de los documentos presentados a su consideración, desestimó la pretendida pérdida resultante de la compra - venta, es decir, no la reconoció como tal en la determinación del impuesto fijado a la demandante por el período de 1980, conducta con la cual no se invadió competencias asignadas a otras ramas ni a otros funcionarios como pretende el demandante, sino fue cabal ejercicio de las facultades conferidas entre otros por el art. 3º  de la Ley 52 de 1977 y legítima defensa de los intereses del erario público.

2. PASIVO Y SANCIONES.

En cuanto al rechazo del pasivo también es procedente mantener la actuación gubernamental.  Hay contradicción en los argumentos de la sociedad en relación con su origen.  Primero informa que la deuda se presentó como consecuencia de la compra de los derechos sociales y trae como soporte las escrituras que muestran que a su otorgamiento los valores estaban totalmente cancelados.  Después con motivo de la impugnación en la vía gubernativa, sostiene que la misma fue un préstamo que otorgaron las sociedades con quienes efectuó la negociación sin que aporte prueba que respalde la aseveración.

Consecuente con lo expuesto igualmente es procedente mantener las sanciones que por los libros de contabilidad e inexactitud le fueron impuestas a la sociedad.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley,

FALLA:

Confirmase la sentencia apelada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de Origen.

Cúmplase.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en

Sesión de la fecha.

Guillermo Chahín Lizcano, Presidente; Jaime Abella Zárate, Carmelo Martínez Conn, Consuelo Sarria OIcos.

Jorge A. Torrado Torrado, Secretario.